Comment déterminer la déduction forfaitaire TEPA en cas d’heures supplémentaires structurelles en 2022 ?

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Une publication ACOSS du 15/04/2008 donne des précisions importantes sur le traitement particulier que doivent suivre les entreprises en cas d’absence du salarié.

Absence du salarié avec maintien intégral de la rémunération

La position de l’administration

Le principe

Lorsqu’un salarié effectue de façon habituelle des heures supplémentaires, considérées alors comme structurelles, et qu’au cours d’un mois ce salarié est absent mais obtient la rémunération intégrale de sa rémunération brute, les heures supplémentaires structurelles habituelles sont alors éligibles, sans modification, à la déduction forfaitaire TEPA.

Exemple concret

Soit un salarié dont la rémunération habituelle est supposée la suivante :

Libellés

Nb heures         taux horaire

Valeurs

Salaire de base

151,67 * 11,00 €

1.668,37 €

Heures supplémentaires majorées à 25%

17,33*13,75 €

238,29 €

Salaire brut

1.906,66 €

Le salarié est supposé absent durant quelques heures dans le mois, l’absence est chiffrée (pour les besoins de l’exemple à 500,00 €. 

Libellés

Nb heures         taux horaire

Valeurs

Salaire de base

151,67 * 11,00 €

1.668,37 €

Heures supplémentaires majorées à 25%

17,33*13,75 €

238,29 €

Absence du mois

-500,00 €

Maintien employeur

+500,00 €

Salaire brut

1.906,66 €

Dans ce cas, l’employeur peut maintenir le nombre d’heures correspondant au dépassement « structurel » de la durée légale du travail.

Absences concernées

Sont concernées des absences :

  • Au titre des congés payés (en supposant que le salarié bénéficie de droits suffisants bien entendu) ;
  • Maladie pour lesquelles l’employeur maintien l’intégralité du salaire brut ;
  • Au titre des congés pour évènements familiaux prévus par le Code du travail (absence mariage, décès d’un proche, naissance enfant, etc.) ;
  • Ou toute autre absence pour laquelle l’entreprise effectue un maintien intégral de la rémunération. 

Extrait de la circulaire :

« En cas d'horaire collectif supérieur à 35 heures ou de conventions de forfait intégrant déjà un certain nombre d'heures supplémentaires, les heures supplémentaires « structurelles » effectuées au-delà de la durée légale mais dans la limite de cet horaire collectif ou de la convention de forfait ouvrent droit aux exonérations sociales et fiscales, « y compris en cas d'absence du salarié donnant lieu à maintien de salaire (jours fériés chômés, congés payés, congé maladie...) »

Circulaire DSS/5B 2007-422 du 27 novembre 2007

Lettre-circulaire ACOSS 2007-130 du 7 décembre 2007

L’avis de la Cour de cassation

Un arrêt de la Cour de cassation tempère toutefois les principes édictés par l’administration.

L’affaire concernait une entreprise qui, à la suite d'un contrôle portant sur les années 2008 à 2010, se voit notifiée un redressement portant sur la déduction forfaitaire de cotisations patronales que celle-ci avait appliquées aux indemnités de congés payés sur heures supplémentaires structurelles versées à ses salariés par la caisse de congés payés à laquelle elle est affiliée. 

A l’occasion de cet arrêt, la Cour de cassation indique que :

  • Selon l’article L. 241-18 du code de la sécurité sociale, seules les rémunérations entrant dans le champ d'application de l'article 81 quater du code général des impôts ouvrent droit à la déduction forfaitaire de cotisations instituées par ces textes ;
  • Qu’il résulte de l'article 81 quater du CGI et des textes auxquels celui-ci renvoie que sont exonérés d'impôt sur le revenu les salaires versés aux salariés au titre des heures supplémentaires et complémentaires accomplies par ceux-ci (à l’époque des faits, s’appliquait alors la loi TEPA exonérant d’impôt sur le revenu les heures supplémentaires et complémentaires) ;
  • Qu’il ressort de la combinaison de ces textes que les indemnités de congés payés calculées sur les heures supplémentaires structurelles qui ne rémunèrent pas des heures de travail accomplies par les salariés, n'ouvrent pas droit à la réduction et à la déduction forfaitaire litigieuses, qu'elles soient versées directement par l'employeur ou par l'intermédiaire d'une caisse de congés payés ;
  • Et que la tolérance instituée par la circulaire DSS/5B/2007/422 (que nous évoquons au chapitre précédent), selon laquelle « les heures supplémentaires structurelles (...) sont payées, majorées et exonérées fiscalement et socialement, y compris en cas d'absence du salarié donnant lieu à maintien de salaire (congés payés, maladie) » est dépourvue de toute portée normative.

Extrait de l’arrêt :

Mais attendu que les dispositions contestées, applicables au litige, ont déjà été déclarées conformes à la Constitution dans les motifs et le dispositif de la décision n° 2007-555 DC rendue le 16 août 2007 par le Conseil constitutionnel ;
Et attendu que, selon les articles L. 241-17 du code de la sécurité sociale, alors applicable, et L. 241-18 du même code dans sa rédaction applicable au litige, seules les rémunérations entrant dans le champ d'application de l'article 81 quater du code général des impôts ouvrent droit à la réduction et à la déduction forfaitaire de cotisations instituées par ces textes ; qu'il résulte de l'article 81 quater du code général des impôts et des textes auxquels celui-ci renvoie que sont exonérés d'impôt sur le revenu les salaires versés aux salariés au titre des heures supplémentaires et complémentaires accomplies par ceux-ci ; qu'il ressort de la combinaison de ces textes que les indemnités de congés payés calculées sur les heures supplémentaires structurelles qui ne rémunèrent pas des heures de travail accomplies par les salariés, n'ouvrent pas droit à la réduction et à la déduction forfaitaire litigieuses, qu'elles soient versées directement par l'employeur ou par l'intermédiaire d'une caisse de congés payés ; que la tolérance instituée par la circulaire DSS/5B/2007/422 du ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique et du ministre du travail, des relations sociales et de la solidarité, du 27 novembre 2007, selon laquelle « les heures supplémentaires structurelles (...) sont payées, majorées et exonérées fiscalement et socialement, y compris en cas d'absence du salarié donnant lieu à maintien de salaire (congés payés, maladie
) » est dépourvue de toute portée normative ; qu'il n'existe ainsi aucune différence de traitement entre les employeurs assurant eux-mêmes le versement des indemnités de congés payés et ceux qui sont dans l'obligation de s'affilier à une caisse de congés payés ;
D'où il suit qu'il n'y a pas lieu de transmettre au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité ;
PAR CES MOTIFS :
DIT N'Y AVOIR LIEU DE RENVOYER au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, deuxième chambre civile, et prononcé par le président en son audience publique du huit février deux mille dix-huit. 

Cour de cassation chambre civile 2 Audience publique du jeudi 8 février 2018 
N° de pourvoi: 17-24264 Non publié au bulletin 

Changement de doctrine du BOSS : version du 11 mars 2022

Une mise à jour du BOSS, en date du 11 mars 2022, confirme un radical changement de doctrine, notamment par rapport à la version mise en ligne le 24 décembre 2021 pour une entrée en vigueur le 1er février 2022

Les modifications, ajouts ou modifications vous sont signalées en fond jaune afin d’améliorer la lecture.

Les suppressions sont signalées en fond bleu.

Résumé de la mise à jour 

Heures supplémentaires – paragraphe 640 : la prise en compte de la jurisprudence de la Cour de cassation conduit à ce qu’en cas d’absence du salarié avec maintien partiel ou sans maintien de la rémunération, les heures supplémentaires dites « structurelles » ne sont pas prises en compte, à l'inverse du dispositif applicable pour la réduction salariale. 

Version avant la mise à jour

Version actualisée

Chapitre 2 consacré à la déduction forfaitaire patronale au titre des heures supplémentaires (loi TEPA)

§ 640

En cas d’absence du salarié avec maintien partiel ou sans maintien de la rémunération, les heures supplémentaires dites « structurelles » sont prises en compte au prorata du rapport entre la rémunération versée au cours du mois et celle qui aurait dû être versée si le salarié n’avait pas été absent (après déduction, pour la détermination de ces deux éléments, des éléments de rémunération dont le montant n’est pas proratisé par l’absence), dans les mêmes conditions que pour la réduction salariale

§ 640

En cas d’absence du salarié avec maintien partiel ou sans maintien de la rémunération, les heures supplémentaires dites « structurelles » sont prises en compte au prorata du rapport entre la rémunération versée au cours du mois et celle qui aurait dû être versée si le salarié n’avait pas été absent (après déduction, pour la détermination de ces deux éléments, des éléments de rémunération dont le montant n’est pas proratisé par l’absence), dans les mêmes conditions que pour la réduction salariale ne sont pas prises en compte, à l'inverse du dispositif applicable pour la réduction salariale.

La version, désormais en vigueur depuis le 11 mars 2020 est la suivante :

§ 640 

En cas d’absence du salarié avec maintien partiel ou sans maintien de la rémunération, les heures supplémentaires dites « structurelles » ne sont pas prises en compte, à l'inverse du dispositif applicable pour la réduction salariale. 

Texte de référence

Cass, 2e civ., 20 septembre 2018, 17-24.264

Commentaires

Version du BOSS au 1er février 2022  

Cette modification affecte donc la version du BOSS, proposée le 24 décembre 2021, et qui est entrée en vigueur le 1er février 2022. 

Nous avons consacré une actualité à ce sujet, abordant notamment ce cas particulier d’une absence avec maintien partiel ou sans maintien, et du sort réservé alors aux heures supplémentaires dites structurelles. 

Si nous faisons une lecture « stricto sensu » du BOSS, dans sa nouvelle version du 11 mars 2022, un salarié qui aurait été absent durant le mois, avec un maintien partiel de sa rémunération, permettrait :

  1. Le calcul d’une réduction de cotisations salariales au titre des heures supplémentaires, avec un nombre d’heures pondéré par le rapport « rémunération versée au cours du mois/ rémunération qui aurait dû être versée si le salarié n’avait pas été absent » (après déduction, pour la détermination de ces deux éléments, des éléments de rémunération dont le montant n’est pas proratisé par l’absence) ;
  2. La défiscalisation des heures supplémentaires, pondérées au point 1 ;
  3. Mais désormais plus à aucune déduction forfaitaire par l’effet d’une absence non intégralement maintenue

Arrêt de la Cour de cassation du 20 septembre 2018

La Cour de cassation avait remis en question la circulaire DSS/5B/2007/422 du 27 novembre 2007.

A l’occasion de cet arrêt, la Cour de cassation indiquait que :

  • Selon l’article L. 241-18 du code de la sécurité sociale, seules les rémunérations entrant dans le champ d'application de l'article 81 quater du code général des impôts ouvrent droit à la déduction forfaitaire de cotisations instituées par ces textes ;
  • Qu’il résulte de l'article 81 quater du CGI et des textes auxquels celui-ci renvoie que sont exonérés d'impôt sur le revenu les salaires versés aux salariés au titre des heures supplémentaires et complémentaires accomplies par ceux-ci (à l’époque des faits, s’appliquait alors la loi TEPA exonérant d’impôt sur le revenu les heures supplémentaires et complémentaires) ;
  • Qu’il ressort de la combinaison de ces textes que les indemnités de congés payés calculées sur les heures supplémentaires structurelles qui ne rémunèrent pas des heures de travail accomplies par les salariés, n'ouvrent pas droit à la réduction et à la déduction forfaitaire litigieuses, qu'elles soient versées directement par l'employeur ou par l'intermédiaire d'une caisse de congés payés ;
  • Et que la tolérance instituée par la circulaire DSS/5B/2007/422, selon laquelle « les heures supplémentaires structurelles (...) sont payées, majorées et exonérées fiscalement et socialement, y compris en cas d'absence du salarié donnant lieu à maintien de salaire (congés payés, maladie) » est dépourvue de toute portée normative

Extrait de l’arrêt :

Mais attendu que les dispositions contestées, applicables au litige, ont déjà été déclarées conformes à la Constitution dans les motifs et le dispositif de la décision n° 2007-555 DC rendue le 16 août 2007 par le Conseil constitutionnel ;
Et attendu que, selon les articles L. 241-17 du code de la sécurité sociale, alors applicable, et L. 241-18 du même code dans sa rédaction applicable au litige, seules les rémunérations entrant dans le champ d'application de l'article 81 quater du code général des impôts ouvrent droit à la réduction et à la déduction forfaitaire de cotisations instituées par ces textes ; qu'il résulte de l'article 81 quater du code général des impôts et des textes auxquels celui-ci renvoie que sont exonérés d'impôt sur le revenu les salaires versés aux salariés au titre des heures supplémentaires et complémentaires accomplies par ceux-ci ; qu'il ressort de la combinaison de ces textes que les indemnités de congés payés calculées sur les heures supplémentaires structurelles qui ne rémunèrent pas des heures de travail accomplies par les salariés, n'ouvrent pas droit à la réduction et à la déduction forfaitaire litigieuses, qu'elles soient versées directement par l'employeur ou par l'intermédiaire d'une caisse de congés payés ; que la tolérance instituée par la circulaire DSS/5B/2007/422 du ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique et du ministre du travail, des relations sociales et de la solidarité, du 27 novembre 2007, selon laquelle « les heures supplémentaires structurelles (...) sont payées, majorées et exonérées fiscalement et socialement, y compris en cas d'absence du salarié donnant lieu à maintien de salaire (congés payés, maladie
) » est dépourvue de toute portée normative ; qu'il n'existe ainsi aucune différence de traitement entre les employeurs assurant eux-mêmes le versement des indemnités de congés payés et ceux qui sont dans l'obligation de s'affilier à une caisse de congés payés ;
D'où il suit qu'il n'y a pas lieu de transmettre au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité ;
PAR CES MOTIFS :
DIT N'Y AVOIR LIEU DE RENVOYER au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, deuxième chambre civile, et prononcé par le président en son audience publique du huit février deux mille dix-huit. 

Cour de cassation chambre civile 2 Audience publique du jeudi 8 février 2018 
N° de pourvoi: 17-24264 Non publié au bulletin 

Maintien intégral ou partiel

Cour de cassation 

Nous noterons que la Cour de cassation ne suit pas la circulaire de la DSS, que ce soit :

  • Pour un maintien intégral de la rémunération en cas d’absence ;
  • Ou d’un maintien partiel ou nul.

Le BOSS 

Tout en retenant la jurisprudence, le BOSS ne me modifie sa doctrine que dans le cadre d’un :

  • Maintien partiel ou nul. 

Nous allons donc interroger le BOSS sur les 2 aspects suivants :

  1. Les heures structurelles restent-elles éligibles en totalité, en cas d’absence du salarié et du maintien intégral de sa rémunération ?
  2. Une partie des heures structurelles restent-elles éligibles à la déduction forfaitaire TEPA, en cas d’absence et de maintien partiel ou nul de sa rémunération selon la proposition suivante :

Par combinaison de la mise à jour du BOSS (rappelant la jurisprudence) et de l’arrêt de la Cour de cassation du 8 février 2018, le traitement en cas d’absence non intégralement maintenue peut-il être réalisé comme suit :

Contexte

  • Sur le mois M, comprenant 4 semaines entières ;
  • Le salarié exerce son activité selon un rythme structurelles de 39h/semaines ;
  • Ces heures supplémentaires sont rémunérées de façon lissée, à raison de 17,33h/mois ;
  • Le salarié est absent durant 2 semaines, sans maintien de son employeur (ou avec un maintien partiel).

Heures supplémentaires éligibles à la déduction forfaitaire TEPA

  • Sur les 4 semaines entières, 2 correspondent à une période d’absence non intégralement maintenue ;
  • Habituellement, les heures supplémentaires éligibles à la déduction forfaitaire TEPA sont au nombre de 17,33 pour le mois ;
  • Au titre de ce mois M, les heures supplémentaires éligibles sont au nombre de 8 (2 semaines * (39h-35h).

Références

Mise à jour du BOSS du 11 mars 2022

Une absence sans aucun maintien de salaire

Salaire habituel d’un salarié resté à 39h par semaine. 

Libellés

Nb heures         taux horaire

Valeurs

Salaire de base

151,67 * 11,00 €

1.668,37 €

Heures supplémentaires majorées à 25%

17,33*13,75 €

238,29 €

Salaire brut

1.906,66 €

Au cours du mois M, qui comprend 4 semaines complètes, le salarié est absent une semaine.

On supposera que son absence équivaut à une retenue de 400,00 €

Son bulletin de salaire sera alors : 

Libellés

Nb heures         taux horaire

Valeurs

Salaire de base

151,67 * 11,00 €

1.668,37 €

Heures supplémentaires majorées à 25%

17,33*13,75 €

238,29 €

Absence

-400,00 €

Salaire brut

1.506,66 €

Calcul déduction forfaitaire : régime en vigueur avant le 11 mars 2022

Les heures supplémentaires éligibles à la  loi TEPA sont alors déterminées comme suit:

Nombre d’heures structurelles habituelles * (salaire versé/salaire habituellement versé) ;

Soit dans le cas présent : 17,33* (1.506,66/1.906,66) = 13,69h  

Calcul déduction forfaitaire : régime en vigueur depuis le 11 mars 2022

Dans le cas présent :

  • Le salarié exerce son activité à raison de 39h/semaine ;
  • Au cours du mois M, qui comprend 4 semaines complètes, le salarié est absent 1semaine.
  • 3 semaines sont alors éligibles, ce qui donne une valeur d’heures supplémentaires éligibles déduction forfaitaire TEPA de 3 semaines * (39h-35h) =12 h

Cette analyse doit néanmoins être confirmée par l’administration, nous attendons une confirmation à ce sujet…

La mise à jour du 1er juillet 2022

Une mise à jour du BOSS, en date du 1er juillet 2022, opère à un revirement complet de doctrine.

Le BOSS revient à cette occasion à la version proposée le 24 décembre 2021 (avec une entrée en vigueur fixée au 1er février 2022) qui entrera en vigueur le 1/02/2022), à la thématique des « allègements et exonérations ».

Les modifications, ajouts ou modifications vous sont signalées en fond jaune afin d’améliorer la lecture.

Les suppressions sont signalées en fond bleu.

Résumé de la mise à jour 

Heures supplémentaires – paragraphe 640 : Les heures supplémentaires structurelles sont prises en compte en cas d’absence du salarié avec maintien partiel de rémunération dans le cadre de la déduction patronale (et dans les mêmes conditions que pour la réduction salariale).

Présentation synthétique

Version avant la mise à jour

Version actualisée

Chapitre 2 consacré à la déduction forfaitaire patronale au titre des heures supplémentaires (loi TEPA)

§ 640

En cas d’absence du salarié avec maintien partiel ou sans maintien de la rémunération, les heures supplémentaires dites « structurelles » ne sont pas prises en compte, à l'inverse du dispositif applicable pour la réduction salariale.

 § 640

En cas d’absence du salarié avec maintien partiel ou sans maintien de la rémunération, les heures supplémentaires dites « structurelles » sont prises en compte dans les mêmes conditions que pour la réduction salariale, c’est-à-dire à hauteur du rapport entre la rémunération versée au cours du mois et celle qui aurait dû être versée si le salarié n’avait pas été absent (après déduction, pour la détermination de ces deux éléments, des éléments de rémunération dont le montant n’est pas proratisé par l’absence).

Les modifications suivantes ont été réalisées :

En cas d’absence du salarié avec maintien partiel ou sans maintien de la rémunération, les heures supplémentaires dites ne sont pas prises en compte à l'inverse du dispositif applicable pour la réduction salariale dans les mêmes conditions que pour la réduction salariale, c’est-à-dire à hauteur du rapport entre la rémunération versée au cours du mois et celle qui aurait dû être versée si le salarié n’avait pas été absent (après déduction, pour la détermination de ces deux éléments, des éléments de rémunération dont le montant n’est pas proratisé par l’absence).

Texte de référence

Cass, 2e civ., 20 septembre 2018, 17-24.264

Références

Mise à jour du BOSS du 1er juillet 2022

Calcul déduction forfaitaire : retour vers l’ancien régime

Les heures supplémentaires éligibles à la loi TEPA sont alors déterminées comme suit :

Nombre d’heures structurelles habituelles * (salaire versé/salaire habituellement versé) ;

Soit dans le cas présent : 17,33* (1.506,66/1.906,66) = 13,69h

Notre outil est donc modifié en conséquence, vous indiquant le régime en vigueur depuis le 1er juillet 2022

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