Rémunérations prises en compte pour déterminer le CITS : l’administration fiscale nous informe

Nous poursuivons notre série d’articles consacrées au dispositif CITS (Crédit d’Impôt sur la Taxe sur les Salaires), entré en vigueur le 1^er janvier 2017, et précision précisé par une circulaire de l’administration fiscale publiée le 4 mai 2017.

Assiette du CITS

Le CITS est assis sur les rémunérations que les employeurs versent à leurs salariés au cours de l’année civile qui n’excèdent pas une somme correspondant à 2,5 fois le SMIC, calculé sur la base de la durée légale de travail, augmentée le cas échéant des heures complémentaires ou supplémentaires de travail, sans prise en compte des majorations auxquelles elles donnent lieu.

Un dispositif « couperet »

Dès lors que la rémunération annuelle d’un salarié dépasse le plafond de 2,5 SMIC, elle est exclue, pour sa totalité, de l’assiette du CITS.

Règle d’arrondi

Sont arrondis à l’euro le plus proche, la fraction d’euro égale à 0,50 étant comptée pour 1 :

• Le montant du CITS ;
• Le plafond d’éligibilité ;
• L’assiette du CITS. 

Rémunérations prises en compte

Sont prises en compte les rémunérations comprises dans l’assiette de la taxe sur les salaires.

En outre, pour être prises en compte, les rémunérations versées doivent avoir été régulièrement déclarées auprès des organismes de sécurité sociale. 

Extrait BOFIP :

II. Détermination du crédit d’impôt

A. Assiette

40

Le crédit d’impôt de taxe sur les salaires est assis sur les rémunérations que les employeurs versent à leurs salariés au cours de l’année civile qui n’excèdent pas une somme correspondant à 2,5 fois le salaire minimum de croissance (SMIC), calculé sur la base de la durée légale de travail, augmentée le cas échéant des heures complémentaires ou supplémentaires de travail, sans prise en compte des majorations auxquelles elles donnent lieu.

Dès lors que la rémunération annuelle d’un salarié dépasse ce plafond, elle est exclue, pour sa totalité, de l’assiette du crédit d’impôt.

Remarque : Le montant du crédit d’impôt de taxe sur les salaires, du plafond d’éligibilité et de l’assiette est arrondi à l’euro le plus proche. La fraction d’euro égale à 0,50 est comptée pour 1.

1. Rémunérations prises en compte

50

Sont prises en compte les rémunérations comprises dans l’assiette de la taxe sur les salaires, conformément aux règles rappelées au II § 10 et suivants du BOI-TPS-TS-20-10 et au BOI-TPS-TS-20-20.

En outre, pour être prises en compte, les rémunérations versées doivent avoir été régulièrement déclarées auprès des organismes de sécurité sociale.

Rémunérations comprises dans l’assiette de la taxe sur les salaires

Ainsi que l’indique la publication du 4 mai 2017, doivent être considérées dans le cadre du dispositif CITS, les rémunérations comprises dans l’assiette de la taxe sur les salaires, conformément aux règles rappelées au :

• II § 10 et suivants du BOI-TPS-TS-20-10 ;
• Et au BOI-TPS-TS-20-20. 

II § 10 et suivants du BOI-TPS-TS-20-10  

En préambule, cette publication de l’administration fiscale indique que l’assiette de la taxe sur les salaires est en principe identique à celle de la CSG (Contribution Sociale Généralisée), avec une différence de taille : l’abattement spécifique de 1,75% n’est en aucun cas applicable. 

L’assiette de la taxe sur les salaires est ainsi constituée :

• Par le montant brut des rémunérations, indemnités, allocations, primes, y compris les avantages en nature ou en espèce versés au salarié en contrepartie ou à l'occasion du travail et effectivement alloués durant l'année civile à l'ensemble du personnel. 

Selon la règle d’unicité, entre l'assiette de la CSG d'activité et celle de la taxe sur les salaires, entrent notamment dans l'assiette de la CSG et donc de la taxe sur les salaires :

• Les contributions patronales de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire à l'exception de celles destinées à financer les régimes de retraite à affiliation légalement obligatoire et les régimes de retraite à prestations définies et à l'obligation par l'employeur de maintenir le salaire en application de la loi de mensualisation ou d'un accord collectif ;
• Les indemnités de licenciement ou de mise à la retraite et toute autre somme versées à l'occasion de la rupture ou de la modification du contrat de travail visées au 5° du II de l'article L. 136-2 du CSS ;
• Les sommes versées à l'occasion de la modification du contrat de travail ;
• Les sommes versées dans le cadre d'un accord d'intéressement et les sommes affectées au titre de la réserve spéciale de participation ;
• Les abondements versés par l'entreprise au titre du plan d'épargne entreprise ou pour la souscription d'actions de sociétés ;
• Les indemnités visées au 5°bis du II de l'article L.136-2 du code de la sécurité sociale, versées à l'occasion de la cessation de leurs fonctions aux dirigeants et mandataires sociaux ;
• Les rémunérations versées aux dirigeants de sociétés désignés à l'article 80 ter du CGI et visés à l'article L. 311-3 du CSS ;
• Les indemnités versées aux élus des chambres d'agriculture, de métiers ou de commerce et d'industrie, à l'exception des indemnités de défraiement ou de frais professionnels. 

Par ailleurs, conformément aux dispositions de l'article L. 241-2 du CSS, l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale et l'article L. 741-13 du code rural et de la pêche, les rémunérations de certaines catégories de salariés, fixées par arrêtés ministériels, peuvent être assujetties à la CSG non pas sur l'assiette réelle définie à l'article L. 136-2 du CSS, mais sur une base forfaitaire.

Cette assiette forfaitaire a vocation à s'appliquer pour la taxe sur les salaires, excepté dans le cas où l'employeur a opté pour le régime de l'assiette réelle en matière sociale.

Dans cette situation, en effet, les rémunérations assujetties à la taxe sur les salaires doivent être prises en compte pour leur montant réel.

Enfin, sont exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires toutes les sommes qui sont expressément exclues de l'assiette de la CSG au III de l'article L. 136-2 du CSS, comme :

• Les salaires versés au titre d'un contrat d'apprentissage au sens de l'article L. 6221-1 du code du travail,
• Les sommes attribuées à l'héritier d'un exploitant agricole au titre du contrat de travail à salaire différé prévu par l'article L. 321-13 du code rural et de la pêche maritime. 

Extrait BOI-TPS-TS-20-10-20160302, date de publication : 02/03/2016

II. L'assiette de la taxe sur les salaires est en principe identique à celle de la contribution sociale généralisée (CSG)

10

L'assiette de la taxe sur les salaires est constituée par le montant brut des rémunérations, indemnités, allocations, primes, y compris les avantages en nature ou en espèce versés au salarié en contrepartie ou à l'occasion du travail et effectivement alloués durant l'année civile à l'ensemble du personnel.

Il y a unicité, sauf stipulations contraires prévues par le législateur (BOI-TPS TS-20-20), entre l'assiette de la CSG d'activité et celle de la taxe sur les salaires.

Conformément aux dispositions de l'article 231 du CGI, les rémunérations imposables à la taxe sur les salaires sont retenues pour leur montant évalué selon les règles prévues à l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale (CSS), sans qu'il soit toutefois fait application du deuxième alinéa du I et du 6° du II du même article.

20

La référence à l'assiette de la CSG conduit à inclure dans l'assiette de la taxe sur les salaires toutes les sommes considérées comme des rémunérations au sens de la réglementation sociale, sauf exonérations prévues par la loi fiscale.

30

Ainsi, l'assiette de la CSG est constituée, en application de l'article L. 136-2 du CSS, du montant brut des traitements, indemnités, émoluments, salaires, allocations, pensions y compris les majorations et bonifications pour enfants, les rentes viagères autres que celles visées au 6 de l'article 158 du CGI et les revenus tirés des activités exercées par les personnes mentionnées à l'article L. 311-2 du CSS et à l'article L. 311-3 du CSS.

L'alinéa 2 du I ainsi que le 6° du II de l'article L.136-2 du code de la sécurité sociale ne sont cependant pas applicables en matière de taxe sur les salaires.

Pour l'application de l'article L.136-2 du code de la sécurité sociale, les traitements, salaires et toutes sommes versées en contrepartie ou à l'occasion du travail sont évalués selon les règles fixées à l'article L. 242-1 du CSS, à savoir notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des cotisations salariales, les indemnités, primes, gratifications et tous les autres avantages en argent ou en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entremise d'un tiers à titre de pourboire.

Toutefois, les déductions visées au 3° de l'article 83 du CGI ne sont pas applicables.

40

Entrent notamment dans l'assiette de la CSG et donc de la taxe sur les salaires :

- les contributions patronales de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire à l'exception de celles destinées à financer les régimes de retraite à affiliation légalement obligatoire et les régimes de retraite à prestations définies et à l'obligation par l'employeur de maintenir le salaire en application de la loi de mensualisation ou d'un accord collectif ;

- les indemnités de licenciement ou de mise à la retraite et toute autre somme versées à l'occasion de la rupture ou de la modification du contrat de travail visées au 5° du II de l'article L. 136-2 du CSS ;

- les sommes versées à l'occasion de la modification du contrat de travail ;

- les sommes versées dans le cadre d'un accord d'intéressement et les sommes affectées au titre de la réserve spéciale de participation ;

- les abondements versés par l'entreprise au titre du plan d'épargne entreprise ou pour la souscription d'actions de sociétés ;

- les indemnités visées au 5°bis du II de l'article L.136-2 du code de la sécurité sociale, versées à l'occasion de la cessation de leurs fonctions aux dirigeants et mandataires sociaux ;

- les rémunérations versées aux dirigeants de sociétés désignés à l'article 80 ter du CGI et visés à l'article L. 311-3 du CSS ;

- les indemnités versées aux élus des chambres d'agriculture, de métiers ou de commerce et d'industrie, à l'exception des indemnités de défraiement ou de frais professionnels.

50

Par ailleurs, conformément aux dispositions de l'article L. 241-2 du CSS, l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale et l'article L. 741-13 du code rural et de la pêche, les rémunérations de certaines catégories de salariés, fixées par arrêtés ministériels, peuvent être assujetties à la CSG non pas sur l'assiette réelle définie à l'article L. 136-2 du CSS, mais sur une base forfaitaire. Cette assiette forfaitaire a vocation à s'appliquer pour la taxe sur les salaires excepté dans le cas où l'employeur a opté pour le régime de l'assiette réelle en matière sociale. Dans cette situation, en effet, les rémunérations assujetties à la taxe sur les salaires doivent être prises en compte pour leur montant réel.

60

Les solutions doctrinales retenues en matière sociale sont applicables pour la taxe sur les salaires. Ainsi, à titre d'exemple, en cas de réduction tarifaire consentie par l'entreprise à ses salariés pour les biens et services qu'elle produit, l'administration compétente en matière sociale admet que les remises qui n'excèdent pas 30 % du prix de vente normal peuvent être négligées et ne constituent donc pas un complément de rémunération assujetti à la CSG (lettres ministérielles du 29 mars 1991 et, pour les salariés des établissements bancaires, du 9 mai 1995, modifiée par lettre du 4 octobre 2007). Il en est donc de même pour la taxe sur les salaires.

De même, les prestations en espèces servies par le comité d'entreprise constituent des compléments de rémunération assujettis à la CSG et à la taxe sur les salaires, à l'exception des sommes versées à titre de secours ou exclues par nature de l'assiette de la CSG telles que celles présentant le caractère de dommages-intérêts (jurisprudences de la chambre sociale de la Cour de cassation et du Conseil d’État). Cela étant, l'administration compétente en matière sociale admet que soient exclus de l'assiette sociale les avantages se rapportant aux activités sociales et culturelles du comité, sous réserve toutefois que les prestations correspondantes ne soient pas assujetties aux cotisations par une disposition expresse ou qu'elles n'aient pas en fait le caractère d'un complément de salaire, c'est-à-dire qu'il ne s'agisse pas d'avantages distribués de manière automatique et non personnalisés (circulaire ACOSS n°2004-144 du 27/10/2004).

À titre de règle pratique, les bons d'achats ou cadeaux bénéficient d'une présomption de non-assujettissement à la CSG dans la limite globale par salarié et par année civile de 5 % du plafond mensuel de la sécurité sociale. Lorsque cette limite est dépassée, les bons d'achat ou cadeaux demeurent exonérés s'ils sont distribués en relation avec un événement particulier (mariage, naissance, Noël etc.), si leur objet est en relation avec cet événement et si leur valeur est « conforme aux usages », c'est-à-dire qu'elle n'excède pas, par événement et par année, civile 5 % du plafond mensuel de la sécurité sociale (circulaire ACOSS 2009-003 du 13/01/2009).

Ces tolérances s'appliquent également dans les mêmes conditions pour la détermination de l'assiette de la taxe sur salaires.

70

À l'inverse, sont exclues de l'assiette de la taxe sur les salaires toutes les sommes qui sont expressément exclues de l'assiette de la CSG au III de l'article L. 136-2 du CSS (ex. : les salaires versés au titre d'un contrat d'apprentissage au sens de l'article L. 6221-1 du code du travail, les sommes attribuées à l'héritier d'un exploitant agricole au titre du contrat de travail à salaire différé prévu par l'article L. 321-13 du code rural et de la pêche maritime).

BOI-TPS-TS-20-20-20170301 

La précédente publication avait pour objectif de nous rappeler l’unicité, entre l'assiette de la CSG d'activité et celle de la taxe sur les salaires.

Mais cette règle connait certaines stipulations contraires prévues par le législateur, objet de la publication n° BOI-TPS TS-20-20. 

De façon synthétique, ces exonérations spécifiques à la taxe sur les salaires sont les suivantes (nous vous proposons en intégralité la publication de l’administration fiscale ci-après) :

• Les salaires versés à l'occasion de manifestations de bienfaisance et de soutien : sont plus précisément concernés les salaires versés par les organismes et œuvres mentionnés aux a et b du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts (CGI) ainsi que par les organismes permanents à caractère social des collectivités locales et des entreprises, aux personnes recrutées à l'occasion et pour la durée des manifestations de bienfaisance ou de soutien exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en vertu du c du 1° du 7 de l'article 261 du CGI, sont exonérés de taxe sur les salaires (CGI, art. 231 bis L) ;
• La rémunération versée dans le cadre de contrats d'accompagnement, contrats d'insertion par l'activité, contrats emploi-jeune ;
• Les rémunérations versées pour l'emploi de salarié(s) à domicile ou d'assistant maternel ;
• Les salaires du conjoint de l'exploitant ou de l'associé d'une société de personnes ;
• Les rémunérations versées aux enseignants des CFA (Centres de Formation des Apprentis) ;
• Lorsqu'une société procède à une augmentation de capital réservée aux adhérents d'un plan d'épargne d'entreprise, l'avantage constitué par l'écart entre le prix de souscription et la moyenne des cours, entre le prix de souscription et le prix de cession ou par l'attribution gratuite d'actions ;
• Les contributions versées par l'employeur aux fonds d'assurance formation ;
• Les rémunérations versées par les centres techniques industriels mentionnés à l'article L. 342-1 du code de la recherche ;
• Le personnel des cantines, les cantines pouvant être gérées directement par l'entreprise ou l'être par des personnes morales qui ne sont pas passibles de la TVA (comité d'entreprise, associations, etc.), afin d’éviter l'anomalie qui résulterait de l'application de régimes fiscaux différents selon la qualité du gestionnaire, il a été décidé de ne pas réclamer la taxe sur les salaires afférente au personnel des cantines ;
• Les armateurs et les sociétés d'armement exerçant une activité de pêche maritime ;
• L’indemnité de garantie des ouvriers dockers (cas particulier qui concerne les ouvriers dockers professionnels qui n'ont pas été embauchés après s'être présentés régulièrement à l'embauche et qui reçoivent, pour chaque vacation donnée, une indemnité de garantie dont le montant, fixé par arrêté du ministre chargé des Affaires sociales est versé par la Caisse nationale de garantie des ouvriers dockers) ;
• Les indemnités servies par les caisses de congés payés : les caisses de congés payés sont redevables de la taxe sur les salaires à raison des traitements des membres de leur personnel. Il est admis de ne pas rechercher les caisses en paiement de la taxe qui se rapporte aux indemnités de congés payés versées au personnel d'entreprises redevables de la TVA ;
• Les sommes allouées aux personnels communaux par des associations constituées à cet effet par les communes ;
• Les indemnités hospitalières allouées aux étudiants en médecine ;
• Les indemnités temporaires et prestations servies aux victimes d'accidents du travail ;
• Les indemnités journalières versées aux salariés en cas de maladie ;
• Les rémunérations versées aux personnels mis à la disposition d'un établissement d'enseignement supérieur consulaire mentionné à l'article L. 711-17 du code de commerce et organisant des formations conduisant à la délivrance, au nom de l'État, d'un diplôme sanctionnant 5 années d'études. 

BOI-TPS-TS-20-20-20170301, date de publication 01/03/2017 

TPS - Taxe sur les salaires - Base d'imposition - Exonérations spécifiques à la taxe sur les salaires

1 Si elle est en principe identique à l'assiette de la CSG, la base d'imposition de la taxe sur les salaires connaît toutefois certaines particularités exposées dans le présent chapitre. Ainsi, le législateur a maintenu certaines exonérations spécifiques à la taxe sur les salaires en raison de la nature des rémunérations concernées.

(10 à 70)

I. Salaires versés à l'occasion de manifestations de bienfaisance et de soutien

80 Les salaires versés par les organismes et œuvres mentionnés aux a et b du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts (CGI) ainsi que par les organismes permanents à caractère social des collectivités locales et des entreprises, aux personnes recrutées à l'occasion et pour la durée des manifestations de bienfaisance ou de soutien exonérées de taxe sur la valeur ajoutée en vertu du c du 1° du 7 de l'article 261 du CGI, sont exonérés de taxe sur les salaires (CGI, art. 231 bis L).

A. Organismes concernés par la mesure

90 Les a, b et c du 1° du 7 de l'article 261 du CGI exonèrent de la TVA certaines opérations réalisées par les organismes et œuvres en cause. Pour plus de précisions sur ce point, BOI-TVA-CHAMP-30-10-30.

Il est toutefois rappelé que sont concernés :

1. Les organismes légalement constitués agissant sans but lucratif et dont la gestion est désintéressée

100 Conformément au a du 1° du 7 de l'article 261 du CGI, il s'agit :

- des associations régies par la loi du 1er juillet 1901 (associations simplement déclarées ou associations reconnues d'utilité publique) ou par la loi locale maintenue en vigueur dans les départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle. Peuvent notamment revêtir cette forme des organisations politiques, syndicales, professionnelles, philosophiques ou confessionnelles ;

- des autres organismes légalement constitués agissant sans but lucratif, parmi lesquels on peut citer les congrégations, les fondations, les groupements mutualistes, les comités d'entreprise ou d'établissement.

2. Les œuvres sans but lucratif qui présentent un caractère social ou philanthropique et dont la gestion est désintéressée

110 Les œuvres peuvent se présenter sous la forme d'associations régies par la loi du 1er juillet 1901 ou par la loi locale applicable dans les départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle, ou de simples groupements de fait (CGI, art. 261, 7-1° b).

L'activité de ces œuvres peut s'exercer dans des domaines très variés : activités relatives à l'enfance, activités de tourisme social, d'accueil, parahospitalières, socio-éducatives.

3. Les organismes permanents à caractère social des collectivités locales

120 L'exonération de taxe sur les salaires est, en fait, sans portée à l'égard de tels organismes dès lors que les collectivités locales bénéficient, en application de l'article 231 du CGl, d'une exonération totale de taxe sur les salaires, quels que soient les bénéficiaires des rémunérations qu'elles versent (CGI, art. 261, 7-1° c).

4. Les organismes permanents à caractère social des entreprises

130 ll s'agit des comités d'entreprises créés par I' ordonnance n° 45-280 du 22 février 1945 et chargés de gérer certaines œuvres sociales d'entreprises : secours mutuels, cantines, coopératives de consommation, loisirs, sports, bibliothèques, services sociaux et médicaux, etc. (CGI, art. 261, 7-1°c)

B. Portée de l'exonération

140 L'exonération s'applique aux salaires versés par les organismes et œuvres visés au I-A § 90 et suivants aux personnes recrutées à l'occasion et pour la durée des manifestations de bienfaisance et de soutien exonérées de TVA en vertu du c du 1° du 7 de l'article 261 du CGI.

150 Les manifestations ouvrant droit à l'exonération sont celles qui, faisant appel à la générosité du public, procurent à l'organisateur des moyens financiers exceptionnels qui permettent de faciliter la réalisation des buts poursuivis.

Toutes précisions sur ces manifestations sont fournies par les commentaires de la série TVA (BOI-TVA-CHAMP-30-10-30) auxquels il convient de se reporter dès lors que l'exonération de taxe sur les salaires prévue par l'article 231 bis L du CGI est subordonnée à celle prévue en matière de TVA par le c du 1° du 7 de l'article 261 du CGI.

C. Limite de l'exonération

160 Le nombre annuel des manifestations ouvrant droit à exonération de TVA est limité à six.

L'exonération de taxe sur les salaires porte donc elle aussi sur six manifestations.

Elle s'applique, ainsi que le prévoit expressément la loi, aux salaires versés aux personnes recrutées à l'occasion et pour Ia durée de ces manifestations (musiciens, artistes, personnel affecté à une buvette, à un vestiaire, etc.).

La précision du texte à cet égard interdit toute interprétation plus large. Il s'ensuit que les rémunérations payées au personnel administratif ou autre dont les organismes et œuvres concernés utilisent habituellement les services, à temps complet ou partiel pour la réalisation de leur objet, demeurent passibles de la taxe sur les salaires dans les conditions de droit commun.

Ces rémunérations doivent figurer sur la déclaration des salaires que les organismes et œuvres concernés sont tenus de produire en application de l'article 87 du CGI (BOI-BIC-DECLA-30-70-10). Toutefois, comme elles sont exclues de la base de la taxe sur les salaires, tous éléments utiles à la liquidation de cette taxe devront être fournis dans une note annexe indiquant, pour chaque manifestation, le détail par bénéficiaire des salaires exonérés.

170 Cette exonération peut se cumuler, Ie cas échéant, avec I' abattement prévu par l'article 1679 A du CGI en faveur des associations régies par la loi du 1er juillet 1901, des fondations reconnues d'utilité publique, des centres de lutte contre le cancer, des syndicats professionnels et de leurs unions et des mutuelles (BOI-TPS-TS-30 au II-D § 400).

II. Contrats d'accompagnement, contrats d'insertion par l'activité, contrats emploi-jeune

180 Conformément aux dispositions de l'article 231 bis N du CGI, la rémunération versée aux salariés bénéficiaires d'un contrat d'accompagnement dans l'emploi ou d'un contrat d'avenir définis respectivement à l'article L. 5134-20 du code du travail et à l'article L. 5134-35 du code du travail dans sa rédaction en vigueur avant le 1er janvier 2010 ainsi que celle versée aux titulaires, dans les départements d'outre-mer, de contrats d'insertion par l'activité prévus à l'article L. 522-8 du code de l'action sociale et des familles, sont exonérées de taxe sur les salaires.

Remarque : Depuis le 1er janvier 2010, date d'entrée en vigueur du nouveau « contrat d'insertion unique », il n'est plus possible de souscrire des contrats d'avenir, ce dispositif étant désormais abrogé. Toutefois, les conventions de contrats d’avenir en cours se poursuivent sans changement au-delà du 1er janvier 2010 (1er janvier 2011 dans les départements d'outre-mer) et ce, jusqu’à la date d’échéance prévue de la convention (circulaire DGEFP n° 2009-42 du 5 novembre 2009).

190 Il en est de même des rémunérations versées aux salariés embauchés en application des conventions mentionnées à l'article L. 5134-3 du code du travail (contrat emploi-jeune).

III. Rémunérations versées pour l'emploi de salarié(s) à domicile ou d'assistant maternel

200 En application de l'article 231 bis P du CGI, les rémunérations versées par un particulier pour l'emploi d'un seul salarié à domicile dans les conditions prévues à l'article 199 sexdecies du CGI ou d'un seul assistant maternel régi par les articles L. 421-1 et suivants du code de l'action sociale et des familles et les articles L. 423-1 et suivants du code de l'action sociale et des familles sont exonérées de la taxe sur les salaires.

La même exonération s'applique pour l'emploi de plusieurs salariés dont la présence au domicile de l'employeur est nécessitée par l'obligation pour ce dernier ou toute autre personne présente à son foyer de recourir à l'assistance d'une tierce personne pour accomplir les actes ordinaires de la vie.

Les conditions d'application de cet article sont exposées au BOI-TPS-TS-10-10 au II-E-1-a § 470.

IV. Salaires du conjoint de l'exploitant ou de l'associé d'une société de personnes

205 Le salaire du conjoint de l'exploitant ou de l'associé d'une société de personnes mentionnée à l'article 8 du CGI et à l'article 8 ter du CGI est retenu dans les limites et conditions prévues à l'article 154 du CGI (BOI-BIC-CHG-40-50-10 au III § 190 à 310).

V. Enseignants des centres de formation des apprentis

210 Conformément aux dispositions de l'article 231 bis R du CGI, les rémunérations versées aux enseignants des centres de formation des apprentis (CFA) sont exonérées de la taxe sur les salaires.

A. Organismes concernés

220 Il s’agit des centres de formation d'apprentis (CFA) créés en application de l'article L. 6231-1 du code du travail à l'article L. 6232-5 du code du travail. L’exonération s’applique quel que soit l’organisme gestionnaire du CFA : collectivités locales, chambres de métiers et de l’artisanat, chambres de commerce et d’industrie, chambres d’agriculture,associations, etc.

Remarque : Lorsqu’ils sont constitués sous forme d’association régie par la loi du 1er juillet 1901, les CFA bénéficient par ailleurs de l’abattement de taxe sur les salaires prévu à l’article 1679 A du CGI.

230 Les rémunérations versées aux enseignants des sections d’apprentissage ou des unités de formation par apprentissage visées de l'article L. 6232-6 du code du travail à l'article L. 6232-9 du code du travail sont susceptibles de bénéficier de l’exonération, prévue au dernier alinéa du 1 de l’article 231 du CGI, des rémunérations payées par l'État sur le budget général.

B. Personnel et rémunérations concernés

240 L’exonération de taxe sur les salaires prévue à l’article 231 bis R du CGI s’applique aux rémunérations versées au personnel enseignant visé de l'article R. 6233-13 du code du travail à l'article R. 6233-16 du code du travail.

En revanche, elle ne s’applique pas aux rémunérations versées au personnel des CFA n’ayant pas une activité d’enseignement : agents de surveillance, personnel de direction, personnel administratif, médiateurs d’apprentissage, animateurs, assistantes sociales, etc.

L’exonération porte sur la rémunération des enseignants des CFA versée au titre de leur activité d’enseignement stricto sensu, ainsi qu’au titre de leurs activités qui se situent dans le prolongement direct de l’activité d’enseignement : coordination de la formation dispensée par le CFA et de la formation dispensée en entreprise, suivi des apprentis en entreprise,etc.

En revanche, lorsque les enseignants des CFA assurent concurremment une autre activité, par exemple une activité administrative ou de direction, ou une autre activité d’enseignement pour le même organisme gestionnaire, par exemple en formation continue, seule est exonérée la rémunération correspondant à l’activité d’enseignement dans le CFA entendue au sens défini à l'alinéa précédent ou, si la rémunération est globale, la fraction des salaires qui, déterminée sous la responsabilité du CFA ou de l’organisme gestionnaire, se rapporte à l’activité d’enseignement.

VI. Augmentation de capital réservée aux adhérents d'un plan d'épargne entreprise

250 Conformément aux dispositions de l'article L. 3332-22 du code du travail repris à l'article 231 bis S du CGI, lorsqu'une société procède à une augmentation de capital réservée aux adhérents d'un plan d'épargne d'entreprise, l'avantage constitué par l'écart entre le prix de souscription et la moyenne des cours, entre le prix de souscription et le prix de cession ou par l'attribution gratuite d'actions est exonérée de taxe sur les salaires.

VII. Contributions versées aux fonds d'assurance-formation

260 Conformément aux dispositions du premier alinéa de l'article L. 6332-8 du code du travail repris à l'article 231 bis T du CGI, les contributions versées par l'employeur aux fonds d'assurance formation ne sont pas soumises à la taxe sur les salaires.

VIII. Rémunérations versées par les centres techniques industriels

270 En application de l'article 231 bis U du CGI, les rémunérations versées par les centres techniques industriels mentionnés à l'article L. 342-1 du code de la recherche sont exonérées de la taxe sur les salaires.

IX. Personnel des cantines

280 Les cantines peuvent être gérées directement par l'entreprise ou l'être par des personnes morales qui ne sont pas passibles de la TVA (comité d'entreprise, associations, etc.).

Pour éviter l'anomalie qui résulterait de l'application de régimes fiscaux différents selon la qualité du gestionnaire, il a été décidé de ne pas réclamer la taxe sur les salaires afférente au personnel des cantines.

A. Définition

290 D'une manière générale, il convient d'assimiler à des cantines tous les établissements qui permettent aux membres d'une collectivité de prendre leur repas sur place.

Ont été notamment dispensés d'acquitter la taxe sur les salaires pour les rémunérations versées à leur personnel :

- les cantines d'entreprises, qu'elles soient gérées directement par des entreprises à caractère industriel ou commercial ou par des comités d'entreprise ;

- les cantines destinées aux agents de l'État, des collectivités locales et des établissements publics, quel que soit I' organisme qui les gère ;

- les cantines scolaires dont la gestion est assurée par un établissement public ou une association de la loi de 1901 ;

- les restaurants et cantines des foyers de jeunes travailleurs ;

- les restaurants et cantines gérés par les centres régionaux des œuvres universitaires.

B. Rémunérations susceptibles de bénéficier de l'exonération

300 L'exonération de taxe sur les salaires ne s'applique, en principe, qu'aux rémunérations versées au personnel affecté exclusivement à la fourniture des repas.

Toutefois, lorsque le personnel assure concurremment d'autres services, la partie du salaire correspondant au service de la cantine peut bénéficier de l'exonération.

Cette exonération bénéficie également aux salaires versés aux économes qui sont affectés uniquement au service de la restauration (RM Vidal n° 11220, JO Sénat du 14 février 1991, p.305).

C. Portée de la mesure

310 Le régime particulier qui vient d'être exposé est réservé aux établissements chargés de fournir les repas aux personnes tenues, en raison de leur travail, de se restaurer sur place.

Sans doute a-t-il fallu s'écarter de ce critère pour admettre au bénéfice de ce régime certains autres établissements (cf. VIII § 270).

Mais ces décisions ne sauraient être systématiquement étendues à tous les organismes qui gèrent une cantine dont les bénéficiaires sont des enfants ou des personnes appartenant aux catégories précitées.

En dehors de ceux désignés ci-dessus, les établissements qui exercent une activité comportant la fourniture d'un ensemble de prestations dans lequel s'intègre la nourriture de leurs pensionnaires ou de leurs adhérents, ne sont pas exonérés de la taxe sur les salaires correspondant aux rémunérations versées au personnel chargé de la confection et de la distribution des repas. Toutefois, s'il est établi que les employés auxquels ils font appel pour la réalisation de leur mission se trouvent dans I' obligation de prendre leur repas sur place, ces établissements sont en partie exonérés de la taxe portant sur les salaires versés au personnel affecté à la restauration. La fraction de rémunération affranchie de taxe est alors à déterminer selon la formule :

Total des salaires payés au personnel affecté au service de la restauration x (Nombre de repas servis aux employés de l'établissement / Nombre total de repas servis par l'établissement)

Cette solution est applicable aux organismes ayant une activité hospitalière ou parahospitalière, notamment les maisons de retraite ou de repos.

Cette règle admet une exception. Elle concerne les personnes morales qui gèrent des crèches, colonies ou centres de vacances pour enfants comportant une cantine destinée au personnel d'encadrement et aussi aux enfants qui leur sont confiés. Il est admis, à titre exceptionnel, que le simple hébergement des enfants ne fait pas obstacle à l'exonération. Celle-ci porte alors sur la totalité des rémunérations versées au personnel de la cantine. Mais lorsque ce personnel assure concurremment d'autres services, seule la partie du salaire correspondant au service de la cantine peut bénéficier de l'exonération.

X. Armateurs et sociétés d'armement à la pêche en mer

315 Les armateurs et les sociétés d'armement exerçant une activité de pêche maritime sont exonérés de la taxe sur les salaires.

Il est admis que les artisans-pêcheurs et les sociétés de pêche artisanales visées à l'article L. 931-2 du code rural et de la pêche maritime bénéficient également de cette exonération.

Remarque: Les sociétés exerçant une activité locative de bateaux de pêche professionnelle maritime exonérée de TVA en application du 2° du II de l'article 262 du CGI et ouvrant droit à déduction sont hors du champ de la taxe sur les salaires.

XI. lndemnité de garantie des ouvriers dockers

320 Les ouvriers dockers professionnels qui n'ont pas été embauchés après s'être présentés régulièrement à l'embauche reçoivent, pour chaque vacation donnée, une indemnité de garantie dont le montant, fixé par arrêté du ministre chargé des Affaires sociales est versé par la Caisse nationale de garantie des ouvriers dockers.

Cette indemnité n'est pas retenue dans les bases de la taxe sur les salaires.

XII. Indemnités servies par les caisses de congés payés

330 Les caisses de congés payés sont redevables de la taxe sur les salaires à raison des traitements des membres de leur personnel. Il est admis de ne pas rechercher les caisses en paiement de la taxe qui se rapporte aux indemnités de congés payés versées au personnel d'entreprises redevables de la TVA. ll en est ainsi par exemple de la caisse de congés payés du bâtiment.

XIII. Sommes allouées aux personnels communaux par des associations constituées à cet effet par les communes

340 Pour assurer le paiement d'indemnités à leurs personnels, certaines communes ont créé des associations régies par la loi du 1er juillet 1901 auxquelles elles allouent des subventions.

Les sommes ainsi versées aux personnels doivent être déclarées par l'association versante, en application des dispositions de l'article 87 du CGI.

Cependant, compte tenu des circonstances particulières qui président à la constitution de ces associations et au paiement des indemnités en cause, la taxe sur les salaires n'est pas exigible.

(350 à 360) XIV. Indemnités hospitalières allouées aux étudiants en médecine

370 Les rémunérations servies sous la forme « d'indemnités hospitalières » aux étudiants en médecine exerçant des fonctions d'externes des hôpitaux universitaires entrent dans le champ d'application de la taxe sur les salaires.

Toutefois, il est admis que ces mêmes indemnités ne soient pas comprises dans la base de la taxe, lorsqu'elles sont allouées aux étudiants hospitaliers titulaires d'une bourse d'enseignement supérieur.

(380) XV. Indemnités temporaires et prestations servies aux victimes d'accidents du travail

390 Dans l'état actuel des textes, ces indemnités et prestations s'entendent exclusivement de celles versées en exécution de la législation sur les accidents du travail et les maladies professionnelles des salariés (CGI, art. 81, 8°).

XVI. Indemnités journalières versées aux salariés en cas de maladie

400 Les indemnités journalières versées par les caisses du régime général de la sécurité sociale, des régimes spéciaux et de la mutualité agricole ou directement par l'employeur en subrogation de ces dernières ne sont pas soumises aux taxes et participations assises sur les salaires.

XVII. Rémunérations versées aux personnels mis à la disposition d'un établissement d'enseignement supérieur consulaire mentionné à l'article L. 711-17 du code de commerce et organisant des formations conduisant à la délivrance, au nom de l'État, d'un diplôme sanctionnant cinq années d'études

410 En application de l'article 231 bis V du CGI, les rémunérations versées aux personnels mis à la disposition d'un établissement d'enseignement supérieur consulaire mentionné à l'article L. 711-17 du code de commerce et organisant des formations conduisant à la délivrance, au nom de l'État, d'un diplôme sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat sont exonérées de taxe sur les salaires.

Références 

LOI n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017, JO du 30 décembre 2016

Extrait BOI-TPS-TS-35-20170504 date de publication : 04/05/2017

BOI-TPS-TS-20-10-20160302, date de publication : 02/03/2016

BOI-TPS-TS-20-20-20170301, date de publication 01/03/2017