Quel régime fiscal s’applique au CET en 2020 ?

Principe général

Selon les termes de l'article L. 3151-2 du code du travail, le CET (Compte Épargne-Temps) permet au salarié :

• D’accumuler des droits à congé rémunéré ;
• Ou de bénéficier d'une rémunération, immédiate ou différée, en contrepartie des périodes de congé ou de repos non prises ou des sommes qu'il y a affectées.

Article L3151-2

Modifié par LOI n°2016-1088 du 8 août 2016 - art. 11

Le compte épargne-temps permet au salarié d'accumuler des droits à congé rémunéré ou de bénéficier d'une rémunération, immédiate ou différée, en contrepartie des périodes de congé ou de repos non pris ou des sommes qu'il y a affectées.

Le congé annuel ne peut être affecté au compte épargne-temps que pour sa durée excédant vingt-quatre jours ouvrables.

Régime fiscal de principe

Lors de l’utilisation 

• En principe, lorsque le salarié utilise son CET pour bénéficier d’une rémunération pendant des congés sans solde ou pour compléter sa rémunération, les indemnités compensatrices ou financières qu’il perçoit constituent une rémunération et sont soumises à l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année au cours de laquelle elles lui sont versées.

Système du quotient 

• Il est précisé que la rémunération perçue en contrepartie de droits affectés sur un CET ne peut bénéficier du système du quotient prévu à l'article 163-0 A du code général des impôts (CGI).

RES N° 2010/07 (FP) publié le 23/02/2010

Question :

Les droits inscrits sur un compte épargne temps, qui donnent lieu à une indemnisation monétaire (monétisation), en application de la loi n° 2008-789 du 20 août 2008 ou du décret n° 2008-455 du 14 mai 2008 ouvrent-ils droit au système du quotient (CGI, art. 163-0 A) ou à celui de l'étalement (CGI, art. 163 A) ?

Réponse :

Les salaires perçus en contrepartie de droits affectés sur un CET ne remplissent pas les conditions prévues par l'article 163-0 A du CGI.

En effet, un revenu exceptionnel au sens de cet article est un revenu qui, par sa nature, n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement. Les revenus perçus dans le cadre normal de l'activité professionnelle ne sont pas susceptibles d'être qualifiés d'exceptionnels, même si leur montant varie fortement d'une année sur l'autre.

Par suite, les sommes issues de la monétisation de droits inscrits sur un CET, qui sont, par nature, des revenus salariaux ordinaires ne peuvent être qualifiés de revenus exceptionnels. Ils ne peuvent davantage être qualifiés de revenus différés dès lors que la monétisation des droits affectés sur un CET dépend de la volonté du salarié.

Le système du quotient n'est donc pas applicable à l'indemnisation des jours accumulés sur le CET, en particulier par les agents de la fonction publique hospitalière, les personnels médicaux, pharmaceutiques et odontologiques des établissements publics de santé, ou par les salariés du secteur privé. 

Article 163-0 A

Modifié par LOI n°2009-1673 du 30 décembre 2009 - art. 19 (V)

1. – Lorsqu'au cours d'une année un contribuable a réalisé un revenu qui par sa nature n'est pas susceptible d'être recueilli annuellement et que le montant de ce revenu exceptionnel dépasse la moyenne des revenus nets d'après lesquels ce contribuable a été soumis à l'impôt sur le revenu au titre des trois dernières années, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant soit calculé en ajoutant le quart du revenu exceptionnel net à son revenu net global imposable et en multipliant par quatre la cotisation supplémentaire ainsi obtenue.

Les dispositions prévues au premier alinéa sont également applicables aux primes de départ volontaire ainsi qu'aux sommes reçues par les bailleurs de biens ruraux au titre d'avances sur les fermages pour les baux conclus à l'occasion de l'installation d'un jeune agriculteur bénéficiant de la dotation d'installation aux jeunes agriculteurs ou d'un prêt à moyen terme spécial, et aux primes ou indemnités versées à titre exceptionnel aux salariés lors d'un changement de lieu de travail impliquant un transfert du domicile ou de la résidence, même si leur montant n'excède pas la moyenne des revenus nets imposables des trois dernières années.

1. – Lorsqu'au cours d'une année un contribuable a eu, par suite de circonstances indépendantes de sa volonté, la disposition d'un revenu correspondant, par la date normale de son échéance, à une ou plusieurs années antérieures, l'intéressé peut demander que l'impôt correspondant à ce revenu soit calculé en divisant son montant par un coefficient égal au nombre d'années civiles correspondant aux échéances normales de versement augmenté de un, en ajoutant à son revenu net global imposable le quotient ainsi déterminé, puis en multipliant par ce même coefficient la cotisation supplémentaire ainsi obtenue.

III. – Les dispositions prévues aux I et II ne s'appliquent qu'aux seuls revenus exceptionnels ou différés imposés d'après le barème progressif prévu à l'article 197.

NOTA : 

Loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009 de finances pour 2010 article 19 V : Les dispositions du I de l'article 19 s'appliquent à compter de l'imposition des revenus de l'année 2009.

Dispositif d’étalement 

Ces droits peuvent, sous certaines conditions et limites, bénéficier d'un dispositif d'étalement (dans le cadre de l’alimentation de l’épargne salariale, PEE ou PERCO, par les droits inscrits sur le CET).

Sommes versées 

• Afin d’éviter une double imposition, les sommes versées sur un CET ne sont pas soumises à l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année de leur affectation au CET. 

Règles non applicables 

Ces règles de droit commun ne sont toutefois pas applicables sous certaines conditions :

• Aux sommes versées sur un CET qui proviennent de sommes attribuées au salarié en application d’un accord d’intéressement ou de participation ;
• Aux sommes transférées par le salarié du CET vers un plan d’épargne pour la retraite collectif (PERCO) ou un plan d'épargne d'entreprise (PEE).

Alimentation CET par l’épargne salariale 

Régime fiscal « à l’entrée » 

En application du 5 de l'article 158 du CGI :

• Les sommes perçues au titre de l'intéressement et celles revenant aux salariés au titre de la participation aux résultats de l'entreprise ;
• Sont soumises à l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année de leur versement au salarié selon les règles de droit commun des traitements et salaires ;
• Il en est de même lorsqu'elles sont versées sur un CET. 

Régime de faveur 

Toutefois, en application de l'article 163 bis AA du CGI :

• Les sommes revenant aux salariés au titre de la participation ;
• Qui ont été affectées dans les conditions prévues à l'article L. 3323-2 du code du travail ;
• Sont, à l'expiration de la période d'indisponibilité, exonérées d'impôt sur le revenu;
• Il en est de même si ces sommes sont versées sur un CET à l'issue de cette période d'indisponibilité.

Article L3323-2

Modifié par LOI n° 2019-486 du 22 mai 2019 - art. 155 (V)

L'accord de participation peut prévoir l'affectation des sommes constituant la réserve spéciale de participation :

1° A des comptes ouverts au nom des intéressés en application d'un plan d'épargne salariale remplissant les conditions fixées au titre III ;

2° (abrogé).

Ces dispositions sont applicables aux accords conclus après le 1er janvier 2007.
Tout accord de participation existant à la date de promulgation de la loi n° 2010-1330 du 9 novembre 2010 portant réforme des retraites doit être mis en conformité avec le présent article et l'article L. 3323-3 au plus tard le 1er janvier 2013.

NOTA : 

Conformément au VI de l’article 155 de la loi n° 2019-486 du 22 mai 2019, le 2° de l'article L. 3323-2 du code du travail continue à s'appliquer aux entreprises qui bénéficient de ces dispositions au jour de la publication de la présente loi.

En outre, en application du 18° bis de l'article 81 du CGI, sont également exonérées d'impôt sur le revenu dans la limite d'un montant égal aux ¾ du PASS (plafond annuel moyen retenu pour le calcul des cotisations de sécurité sociale) :

• Les sommes perçues en application d'un accord d'intéressement ;
• Qui ont été affectées à la réalisation de plans d'épargne constitués conformément au titre III du livre III de la troisième partie du code du travail et qui sont versées sur un CET à l'issue de la période d'indisponibilité. 

Régime fiscal « à la sortie » 

• Les indemnités compensatrices ou financières qui correspondent aux sommes perçues au titre de l’intéressement ou de la participation, soumises à l'impôt sur le revenu dû au titre de l'année de leur affectation au CET, sont exonérées d’impôt sur le revenu au titre de l’année de leur versement au salarié.
• Il en est de même des indemnités qui correspondent aux sommes issues de la répartition de la réserve spéciale de participation ou d’un plan d’épargne salariale versées au CET à l’expiration de la période d’indisponibilité.

Compartiment spécifique du compte 

• Le traitement spécifique des sommes provenant de l’épargne salariale par rapport aux autres sources d’alimentation du CET nécessite de les isoler dans un compartiment spécifique du compte.
• À défaut, c’est la totalité des indemnités compensatrices ou financières versées au salarié qui seraient soumises à l’impôt sur le revenu. 

Alimentation de l’épargne salariale par les droits inscrits sur le CET 

Droits transférés d’un CET vers un PEE

Système de l’étalement 

• Pour l’établissement de l’impôt sur le revenu, les droits inscrits sur un CET utilisés avant le 1^er janvier 2020 pour alimenter un PEE dans les conditions prévues au troisième alinéa de l'article L. 3332-10 du C. trav. peuvent, en application de l’article 163 A du CGI, bénéficier du système de l'étalement. 

Rappel :

1. L’article 29 de la loi de finances pour 2020 (loi n° 2019-1479 du 28 décembre 2019)abroge ce dispositif d'étalement à compter de l'imposition des revenus de l'année 2020.
2. Les options exercées au titre des revenus perçus jusqu'au 31 décembre 2019 continuent toutefois de produire leurs effets pour la durée restant à courir. 

Le bénéfice de cet étalement est subordonné à la condition que les droits inscrits sur un CET qui sont utilisés pour alimenter un PEE servent à l'acquisition de titres de l'entreprise ou d'une entreprise qui lui est liée au sens des articles L. 3344-1 et L. 3344-2 du code du travail, ou de parts ou d'actions de fonds d'épargne salariale mentionnés aux articles L. 214-165 et L 241-66 du code monétaire et financier.

Droits transférés d’un CET vers un PERCO

Droits issus d’un abondement en temps ou en argent de l’employeur 

Aux termes de l’article L. 3334-10 du code du travail, les sommes issues d’un CET qui correspondent à un abondement en temps ou en argent de l’employeur et qui sont affectées au PERCO à l’initiative du salarié, sont assimilées à un abondement direct de l’employeur au PERCO.

Par suite, ces sommes sont exonérées d’impôt sur le revenu en application du a du 18° de l'article 81 du CGI dans la limite du plafond d'abondement prévu aux articles L. 3332-11 et  R. 3334-2 du code du travail (soit 16% du PASS valeur fixée à 6.581,76 € en 2020 sans pouvoir excéder le triple de la contribution du salarié). 

Voir notre page à sujet sur notre site, en cliquant ici.

Autres droits

• Les droits transférés du CET au PERCO avant le 1^er janvier 2020 peuvent bénéficier, sur demande expresse et irrévocable du contribuable, du régime de l’étalement vers l’avant prévu à l’article 163 A du CGI.
• En application du dernier alinéa de l’article L. 3152-4 du code du travail et du b de l'article 81 du CGI, les droits inscrits sur un CET utilisés pour alimenter un PERCO et qui ne sont pas issus d'un abondement en temps ou en argent de l'employeur sont, dans la limite de 10 jours par an, exonérés d’impôt sur le revenu.

Alimentation régime de retraite supplémentaire par CET

Pour terminer, les services fiscaux abordent l’alimentation :

1. D’un régime de retraite supplémentaire d'entreprise à caractère collectif et obligatoire ;
2. Par les droits inscrits sur un CET 

• Aux termes du dernier alinéa de l'article L. 3152-4 du code du travail :
• Les droits affectés sur un CET, à l'exception de ceux qui correspondent à un abondement en temps ou en argent de l'employeur ;
• Et utilisés pour contribuer au financement de prestations de retraite qui revêtent un caractère obligatoire déterminé dans le cadre des procédures mentionnées à l'article L. 911-1 du code de la sécurité sociale ;
• Sont déductibles du revenu imposable, dans la limite de 10 jours par an, conformément aux dispositions du 2° de l'article 83 du CGI. 

Article L3152-4

Modifié par Ordonnance n°2019-766 du 24 juillet 2019 - art. 7

La convention ou l'accord collectif prévoit que les droits affectés sur le compte épargne-temps sont utilisés, en tout ou partie :

1° Pour contribuer au financement de prestations de retraite qui revêtent un caractère collectif et obligatoire déterminé dans le cadre d'une des procédures mentionnées à l'article L. 911-1 du code de la sécurité sociale. Dans ce cas, les droits qui correspondent à un abondement de l'employeur en temps ou en argent bénéficient des régimes prévus aux 2° ou 2°-0 bis de l'article 83 du code général des impôts et au sixième alinéa et au 1° de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale ou à l'article L. 741-10 du code rural et de la pêche maritime ;

2° Pour réaliser des versements sur un ou plusieurs plans d'épargne pour la retraite collectifs ou plan d'épargne retraite d'entreprise collectif. Dans ce cas, les droits qui correspondent à un abondement de l'employeur en temps ou en argent bénéficient du régime prévu aux articles L. 3332-11 à L. 3332-13 et L. 3332-27 du présent code.

Les droits utilisés selon les modalités prévues aux 1° et 2° du présent article qui ne sont pas issus d'un abondement en temps ou en argent de l'employeur bénéficient, dans la limite d'un plafond de dix jours par an :

1. a) De l'exonération prévue à l'article L. 242-4-3 du code de la sécurité sociale ou aux articles L. 741-4 et L. 741-15 du code rural et de la pêche maritime en tant qu'ils visent l'article L. 242-4-3 du code de la sécurité sociale ;
2. b) Et, selon le cas, des régimes prévus aux 2° ou 2°-0 bis de l'article 83 du code général des impôts, pour ceux utilisés selon les modalités prévues au 1° du présent article, ou de l'exonération prévue au b du 18° de l'article 81 du même code, pour ceux utilisés selon les modalités prévues au 2° du présent article.

NOTA : 

Conformément au I de l’article 9 de l’ordonnance n° 2019-766 du 24 juillet 2019, ces dispositions s'appliquent à compter d'une date fixée par décret et au plus tard le 1er janvier 2020.

Aux termes du II de l'article 9 du décret n° 2019-807 du 30 juillet 2019, la date d'entrée en vigueur mentionnée au I de l'article 9 de l'ordonnance n° 2019-766 du 24 juillet 2019 portant réforme de l'épargne retraite est fixée au 1er octobre 2019.

Remarques

Remarque 1 

• Les sommes déductibles transférées du CET vers un régime de prestations de retraites à caractère obligatoire doivent être mentionnées sur la déclaration d'ensemble des revenus pour être prises en compte pour le calcul du revenu fiscal de référence en application du e du 1° du IV de l'article 1417 du CGI.

Remarque 2 

Concernant les modalités de déduction prévues au 2° de l'article 83 du CGI, il convient de se reporter au BOI-RSA-BASE-30-10-20, indiquant notamment que :

• Les cotisations aux régimes de retraite supplémentaire doivent notamment tendre à la constitution d'une véritable pension de retraite, c'est-à-dire d'un revenu conservant un lien avec les services passés;
• Les salariés doivent être affiliés au régime à titre obligatoire ;
• La pension doit être stipulée payable, au plus tôt, à l'âge normal de départ à la retraite ;
• Les cotisations doivent comporter une participation effective de l'employeur ;
• Les contrats passés avec un organisme d’assurances doivent revêtir la forme d'une assurance de groupe qui s'impose à l'ensemble du personnel ou à une catégorie objective donnée ;
• Les cotisations doivent être fixées à un taux uniforme à l'égard de toutes les personnes appartenant à une même catégorie objective de personnel ;
• Les cotisations doivent être afférentes à un régime exclusif de tout versement d'un capital. 

Références 

Date de début de publication du BOI : 28/07/2020 Identifiant juridique : BOI-RSA-CHAMP-20-30-40