Maintien de la couverture prévoyance : du nouveau sur le régime fiscal

L’administration fiscale dans un rescrit du 2/08/2011 revient sur sa position antérieure concernant le régime fiscal des cotisations versées dans le cadre du maintien de la couverture prévoyance des salariés ayant quitté l’entreprise. 

Rappel du principe de la « portabilité de la prévoyance » 

L’ANI  (Accord National Interprofessionnel) du 11 janvier 2008 sur la modernisation du marché du travail, modifié par avenant du 18/05/2009 prévoit le maintien de la couverture prévoyance en cas de rupture du contrat de travail.

Ce maintien est possible pour les cas de rupture suivants :

• Licenciement (sauf pour faute lourde) ;
• Rupture conventionnelle ;
• Démission reconnue légitime par l’UNEDIC. 

L’avenant du 18 mai 2009 précise que le maintien est prévu dans la limite de 9 mois. 

« pendant leur période de chômage et pour des durées égales à la durée de leur dernier contrat de travail, appréciée en mois entiers, dans la limite de neuf mois de couverture » 

Le financement de ce maintien de la prévoyance (ou portabilité) peut se concrétiser par

1. Un préfinancement par les actifs, il s’agit du principe de la « mutualisation », à savoir que ce sont les actifs encore présents dans l’entreprise qui financent la portabilité des salariés partis. Cela passe donc par une augmentation des cotisations par exemple ;
2. Un appel de toutes les cotisations lors du solde de tout compte dans la limite de 9 mois ;
3. Un appel échelonné des cotisations dans la limite des 9 mois. 

Au niveau social, le financement « conjoint » de la portabilité (deuxième et troisième solution), les cotisations sont exonérées dans la limite des plafonds d’exonération habituelles, ce qui correspond à des sommes relativement importantes. 

Au niveau fiscal, l’administration part du principe que le maintien de la prévoyance est facultatif (il est proposé au salarié qui est libre d’accepter ou pas).

De ce fait, les cotisations salariales et patronales sont à réintégrer dans le net imposable. 

Concrètement :

• La part patronale est à considérer comme un « complément de rémunération imposable » ;
• La part salariale non déductible  apparaît en bas du bulletin de paie à la rubrique « cotisations salariales non déductibles ». 

Un exemple chiffré 

On suppose une portabilité avec un appel des cotisations au solde de tout compte 

Portabilité prévoyance	Base	Taux salarial	Cotisation salariale	Taux patronal	Cotisation patronale
	26.514,00	2,364 %	626,79 €	4,7360 %	1.255,70 €
Net après retenues	Salaire brut du mois moins cotisations salariales
Complément de rémunération imposable	1.255,70 €
Cotisations salariales non déductibles	626,79 €
Net imposable	Net après retenues + 1.255,70 € + 626,79 €
Complément de rémunération imposable	-      1.255,70 €
Cotisations salariales non déductibles	-      626,79 €
Net à payer	Idem net après retenues

Rescrit du 2/08/2011 

Rappel de la question posée, à l’initiative du rescrit

Les cotisations versées dans le cadre du maintien des droits à couverture complémentaire santé et prévoyance des anciens salariés au chômage, prévu par l'article 14 de l'accord national interprofessionnel du 11 janvier 2008 modifié par l'avenant n°3 du 18 mai 2009, sont-elles déductibles en application du 1° quater de l'article 83 du code général des impôts (CGI) ? 

La réponse de l'administration fiscale:

• Toutes les cotisations sont déductibles fiscalement ;
• Seules les cotisations au-delà de la limite des 9 mois prévus par l’ANI du 11/01/2008 sont imposables ;
• Les cotisations excédant les limites de droit commun sont imposables. 

Nota : ces dispositions s’appliquent sur pour l'imposition des revenus 2009 et des années suivantes.

Extrait du rescrit 

1. L'article 14 de l'accord national interprofessionnel (ANI) du 11 janvier 2008 modifié par l'avenant n° 3 du 18 mai 2009 prévoit qu'en cas de rupture du contrat de travail ouvrant droit à la prise en charge par le régime d'assurance chômage, les anciens salariés conservent temporairement, pendant 9 mois entiers au maximum, le bénéfice des garanties santé et prévoyance prévues par le contrat collectif obligatoire en vigueur dans leur ancienne entreprise. 

Le 1° quater de l'article 83 du code général des impôts (CGI) autorise la déduction sous plafond des cotisations versées aux régimes de prévoyance complémentaire mis en place dans l'entreprise dans les conditions prévues à l'article L 911-1 du code de la sécurité sociale auxquels le salarié est affilié à titre obligatoire. 

Dès lors que le maintien de la couverture complémentaire correspond à la poursuite du contrat obligatoire et collectif dont bénéficiaient ces salariés avant la rupture de leur contrat de travail, les cotisations versées aux contrats de prévoyance complémentaire en application de l'article 14 de l'ANI précité sont admises en déduction en application du 1° quater de l'article 83 du CGI l'année de leur versement à l'organisme de prévoyance. 

Les cotisations ou primes versées dans ce cadre, y compris la participation de l'employeur, sont déductibles dans la limite annuelle mentionnée au second alinéa de cet article, égale à la somme de 7 % de plafond annuel retenu pour le calcul des cotisations de sécurité sociale et 3 % de la rémunération annuelle brute sans que le total ainsi obtenu puisse excéder 3 % de huit fois le montant annuel du plafond précité. 

La limite annuelle de déduction s'établit ainsi à 8 309 € pour 2010 et 8 484 € pour 2011. 

Ces plafonds s'apprécient selon les modalités de droit commun, c'est-à-dire en prenant en compte la rémunération annuelle brute du salarié l'année de paiement des cotisations par le salarié ou par l'employeur à l'organisme de prévoyance. 

2. Les cotisations versées aux régimes de prévoyance complémentaire qui excèdent les plafonds de déduction ainsi que celles qui correspondent au maintien de la couverture pendant une durée supérieure à 9 mois ne peuvent être admises en déduction sur le fondement du 1° quater de l'article 83 du CGI. La part patronale constitue par conséquent un complément de rémunération imposable et la part salariale n'est pas déductible des revenus soumis à l'impôt sur le revenu. 

3. La doctrine administrative prévoit que, par mesure de simplification, il sera admis que la CSG portant sur les contributions des employeurs destinées au financement des prestations de retraite surcomplémentaire et de prévoyance complémentaire est toujours déductible pour la détermination du revenu imposable des salariés concernés à concurrence du taux de 5,1 % (cf. DB 5 B 3233 n° 22). 

Cette mesure de tolérance n'est pas applicable aux anciens salariés qui bénéficient du maintien de la couverture santé complémentaire en application de l'article 14 de l'ANI précité. 

4. Ces règles s'appliquent pour l'imposition des revenus 2009 et des années suivantes.  

Rescrits : RES N° 2011/25 (FP) Date de publication : 02/08/2011